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　　所謂審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)誤或漏報(bào)，而注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性。

　　摘要：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型先后經(jīng)歷了初級(jí)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型、基本審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型和現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型三個(gè)階段。本文通過分析現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型在我國的應(yīng)用，揭示其在應(yīng)用過程中存在的四個(gè)方面的問題，并從審計(jì)程序、審計(jì)資料、審計(jì)人員、法律法規(guī)等多個(gè)角度提出解決措施。

　　關(guān)鍵詞：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 演進(jìn)過程 風(fēng)險(xiǎn)模型

　　一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的演進(jìn)

　　(1)初級(jí)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型

　　1720年，英國爆發(fā)了審計(jì)史上著名的南海公司事件，該事件標(biāo)志著現(xiàn)代審計(jì)的產(chǎn)生。自那時(shí)起至20世紀(jì)初較長的一段時(shí)間內(nèi)，審計(jì)師普遍采用的是賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)模式，此時(shí)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要來自兩個(gè)方面：一方面是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身具有發(fā)生重要錯(cuò)誤或舞弊的可能性，這種可能性就是固有風(fēng)險(xiǎn);另一方面是審計(jì)師檢查了存在錯(cuò)誤或舞弊的憑證和報(bào)表卻沒有發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤與舞弊的風(fēng)險(xiǎn)，也就是檢查風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制模型表述為：

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)(AR)=固有風(fēng)險(xiǎn)(IR)×檢查風(fēng)險(xiǎn)(DR)

　　該模型是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的最初發(fā)展階段，體現(xiàn)了賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)模式的基本思想，該思想至今仍被不同程度地采用，應(yīng)用于一些重要科目的審查，以后階段的模型皆是在這一初級(jí)模型的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的。

　　(2)基本審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型

　　1938年，美國爆發(fā)了審計(jì)史上最大的案件――麥克森・羅賓斯公司倒閉事件，美國證券交易委員會(huì)在其后頒布的增加的審計(jì)程序方面明確要求對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行檢查與評(píng)價(jià)，這使得制度基礎(chǔ)審計(jì)方法開始在審計(jì)實(shí)務(wù)中應(yīng)用，并在20世紀(jì)40年代以后成為主流。由于該方法以控制測試為基礎(chǔ)，因此產(chǎn)生了內(nèi)部控制沒能及時(shí)防止發(fā)生錯(cuò)弊的可能性，即控制風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，由于審計(jì)師在該方法下大量采用樣本測試，于是存在著部分不能反映總體性質(zhì)的可能，即抽樣風(fēng)險(xiǎn)，從而提高了檢查風(fēng)險(xiǎn)的水平，此時(shí)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制模型在原有基礎(chǔ)上逐漸演變?yōu)椋?/p>

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)A(R)=固有風(fēng)險(xiǎn)(lR)×控制風(fēng)險(xiǎn)(CR)×檢查風(fēng)險(xiǎn)(DR)

　　相對(duì)于初級(jí)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型來說，基本審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型已經(jīng)初具規(guī)模，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因素也基本齊全。由于審計(jì)師強(qiáng)調(diào)通過評(píng)價(jià)內(nèi)部控制來發(fā)現(xiàn)和降低經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生錯(cuò)弊的可能性，審計(jì)的重點(diǎn)由固有風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移到了控制風(fēng)險(xiǎn)上來。該模型在當(dāng)時(shí)并未成形，但它已成為審計(jì)師決定實(shí)質(zhì)性測試性質(zhì)、時(shí)間和范圍的主觀依據(jù)，為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型下一階段的發(fā)展奠定了理論基礎(chǔ)。

　　(3)現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型

　　在傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的控制下，管理舞弊和欺詐并沒有得到有效的控制。2001年更是爆發(fā)了以美國安然公司會(huì)計(jì)造假丑聞為代表的系列財(cái)務(wù)造假案件，從而引發(fā)了職業(yè)界對(duì)現(xiàn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型與審計(jì)方法的思考和探索。2003年10月，國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則委員會(huì)(IAASB)發(fā)布了一系列新的審計(jì)準(zhǔn)則，將原有的模型重新描述為：

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)(AR)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)(DR)

　　這一新模型被稱之為現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，使用這一模型的審計(jì)模式則被稱為現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。較傳統(tǒng)模型，新模型在形式上有所簡化，但審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)涵和外延卻擴(kuò)大了。其中，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)包含兩個(gè)層次：會(huì)計(jì)報(bào)表總體層次和認(rèn)定層次，認(rèn)定層次風(fēng)險(xiǎn)包括傳統(tǒng)模型下的固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)，而總體層次風(fēng)險(xiǎn)則是指企業(yè)的戰(zhàn)略經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，這種風(fēng)險(xiǎn)源自于企業(yè)客觀的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)或企業(yè)高層通過舞弊、虛構(gòu)交易或事項(xiàng)的可能，也就是戰(zhàn)略和宏觀層面的風(fēng)險(xiǎn)。新模型將由于企業(yè)的整體經(jīng)營所帶來的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)作為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的一個(gè)重要構(gòu)成要素進(jìn)行評(píng)估，是評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)理念、范圍的擴(kuò)大和延伸，是傳統(tǒng)模型的繼承與發(fā)展。

　　二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型在我國的應(yīng)用

　　(1)設(shè)定期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

　　期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，即可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是指審計(jì)人員所愿意承擔(dān)的一種主觀確定的風(fēng)險(xiǎn)水平。該風(fēng)險(xiǎn)的大小沒有專門的理論框架或指南為其提供科學(xué)的依據(jù)。一般來說，高期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)表明審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)事項(xiàng)比較樂觀，愿意用比較簡單的審計(jì)程序和較少的審計(jì)成本進(jìn)行審計(jì);低期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)則相反;中期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)介于兩者之間。不同的會(huì)計(jì)師事務(wù)由于執(zhí)行的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)政策不同，不同的審計(jì)人員由于審計(jì)經(jīng)驗(yàn)、對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的偏好、能力水平以及審計(jì)對(duì)象不同，故所設(shè)定的期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平也不同。

　　審計(jì)人員設(shè)定期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平時(shí)，一般應(yīng)考慮以下因素：外部報(bào)表使用者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的信賴程度、被審計(jì)單位陷入財(cái)務(wù)困境的可能性、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競爭、審計(jì)人員對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的偏好。

　　(2)評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

　　審計(jì)人員在識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列審計(jì)程序：1)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，包括宏觀經(jīng)濟(jì)因素、行業(yè)因素、微觀因素。2)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的定量分析，根據(jù)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的三類影響因素，可以用模糊數(shù)學(xué)評(píng)價(jià)法對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行定量分析，具體步驟包括建立指標(biāo)集、建立權(quán)重集、建立評(píng)價(jià)集、模糊綜合評(píng)價(jià)。

　　(3)確定檢查風(fēng)險(xiǎn)

　　設(shè)定好期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概率，評(píng)估完重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平后，即可倒算出檢查風(fēng)險(xiǎn)的水平為：

　　可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平=期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)/重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

　　上式是審計(jì)過程中更為常用的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。我們認(rèn)為，該模型應(yīng)用的關(guān)鍵在于期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平應(yīng)該嚴(yán)格控制在最大可容許水平下，即實(shí)際審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平應(yīng)當(dāng)小于期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平�？梢钥闯�，在既定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平下，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平與重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)成反比。評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越高，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)越低，反之，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)越高。