試論“營(yíng)改增”稅制改革
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【摘要】2011年10月26日，國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議上討論決定從2012年1月1日起以上海為首個(gè)試點(diǎn)對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)進(jìn)行“營(yíng)改增”的稅制改革。一年多來，其減稅減負(fù)效果明顯，但是“營(yíng)改增”改革仍處于起步階段。本文通過分析國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)背景、我國(guó)迫切需要改革的原因來闡述“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)和社會(huì)的影響，以對(duì)試點(diǎn)政策的完善提供專業(yè)支持。
論文關(guān)鍵詞：營(yíng)業(yè)稅,增值稅,改革
一、營(yíng)改增的必要性
增值稅按“全鏈條、全覆蓋、全抵扣”原則實(shí)行，營(yíng)業(yè)稅則存在“全額征收，抵扣中斷，重復(fù)征稅”的問題，加上增值稅的稅基不夠?qū)拸V，兩稅分立并行破壞了增值稅的抵扣鏈條。我國(guó)大部分第三產(chǎn)業(yè)排除在增值稅的征稅范圍內(nèi)，而營(yíng)業(yè)稅按營(yíng)業(yè)額全額征稅，且無法抵扣，導(dǎo)致重復(fù)征稅很嚴(yán)重，增加了第三產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)。
目前我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整的戰(zhàn)略目標(biāo)是發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)，尤其是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局負(fù)責(zé)人表示按照建立健全有利于科學(xué)發(fā)展的財(cái)稅制度要求，將營(yíng)業(yè)稅改征增稅有利于完善稅制，消除重復(fù)征稅；有利于優(yōu)化投資、消費(fèi)和出口結(jié)構(gòu)，促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)健康協(xié)調(diào)發(fā)展。
二、營(yíng)改增對(duì)相關(guān)行業(yè)的影響分析
�。ㄒ唬⿵慕煌ㄟ\(yùn)輸業(yè)角度
從小規(guī)模納稅人來看，改革前，企業(yè)應(yīng)繳納3%*S=0.03S的營(yíng)業(yè)稅；改革后，企業(yè)應(yīng)繳納S÷（1+3%）*3%=0.029S的增值稅,稅負(fù)降低了 0.1%。
從一般納稅人來看，改革前，企業(yè)應(yīng)繳納3%*S=0.03S的營(yíng)業(yè)稅；改革后，企業(yè)應(yīng)繳納S÷（1+11%）*11%=0.0991S增值稅，稅負(fù)率升高了6.91%。
以某家海運(yùn)運(yùn)輸企業(yè)A和接受運(yùn)輸服務(wù)的企業(yè)B為實(shí)例，對(duì)企業(yè)改革前后進(jìn)行稅負(fù)對(duì)比。假設(shè)本案例中取得的所有可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅都在上海試點(diǎn)內(nèi)。A企業(yè)年收入為20000萬，成本為15000萬，其成本結(jié)構(gòu)為船舶折舊占16.01%，為2402萬元；燃料費(fèi)占30.82%，為4623萬元；修理費(fèi)占2.44%，為366萬元；物料占4.55%,為683萬元；港使費(fèi)占8.14%，為1220萬元；碼頭服務(wù)（飲水、領(lǐng)航/疏港）占1.65%，為248萬元；船舶管理費(fèi)占0.79%，為118萬元；檢測(cè)/咨詢占1.93%，為290萬元，人工占27.01%，為4051萬元；其他（通訊費(fèi)/圖書/傭金）占6.66%，為999萬元。B企業(yè)年收入為110000萬元，成本為100000萬元，其中產(chǎn)品成本為80000萬元，占80%，運(yùn)輸費(fèi)用為20000萬元，占20%。
改革前，A企業(yè)應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅為20000*3%=600萬元；B企業(yè)應(yīng)繳納增值稅為=110000÷（1+17%）*17%-[80000÷(1+17%)*17%+20000÷(1+7%)*7%]=2958.97萬元。改革后，A企業(yè)應(yīng)繳納銷項(xiàng)稅增值稅為20000÷（1+11%）*11%=1981.98萬元，在企業(yè)成本中，燃料、修理、物料可以以17%的稅率作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，分別為671.72萬元、53.18萬元、99.24萬元；部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中物流輔助服務(wù)按6%納稅，所以港使費(fèi)、碼頭服務(wù)、船舶管理、檢測(cè)/咨詢可按6%獲得可抵扣的增值稅，分別為69.06萬元、14.04萬元、6.68萬元和16.42萬元, A企業(yè)可獲得可抵扣的增值稅為930.34萬元，A企業(yè)所需繳納增值稅為1981.98-930.34=1051.64萬元。B企業(yè)接受A企業(yè)運(yùn)輸服務(wù)的可按取得增值稅專用發(fā)票所標(biāo)注的增值稅作為進(jìn)項(xiàng)稅從銷項(xiàng)稅中抵扣。B企業(yè)應(yīng)繳納增值稅為=110000÷（1+17%）*17%-[80000÷(1+17%)*17%+20000÷(1+11%)*11%]=2376.99萬元。
�。ǘ⿵挠行蝿�(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)角度
從小規(guī)模納稅人來看，改革前應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅額為S*5%=0.05S；改革后，應(yīng)繳納增值稅為S÷（1+3%）*3%=0.0291S，稅負(fù)下降了20.87%。
從一般納稅人來看，改革前應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅額為S*5%=0.05S；改革后應(yīng)納增值稅額為S÷（1+17%）*17%=0.1453S，稅負(fù)升高了9.53%。
相比較其他行業(yè)而言，有形動(dòng)產(chǎn)租賃的稅率劃分為最高的一檔，從原來5%的營(yíng)業(yè)稅增長(zhǎng)為7%的增值稅，雖然“營(yíng)改增”解決了重復(fù)納稅的問題，但是稅率的大幅提升還是給動(dòng)產(chǎn)租賃行業(yè)帶來很大壓力，從上海試點(diǎn)實(shí)施情況來看，有形動(dòng)產(chǎn)租賃普遍稅負(fù)上升是個(gè)不爭(zhēng)的事實(shí)。
（三）其他現(xiàn)代服務(wù)業(yè)
從小規(guī)模納稅人來看，稅負(fù)下降了20.87%。
從一般納稅人來看，改革前應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅額為S*5%=0.05S；改革后應(yīng)納增值稅額為 S÷（1+6%）*6%=0.0566萬元，稅負(fù)升高了0.66%。
征收的企業(yè)依然可以享受“扣額法”，企業(yè)購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)、輔助材料及用品、燃料動(dòng)力等成本費(fèi)用的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅都是以 17%計(jì)算。所以現(xiàn)代服務(wù)業(yè)一般納稅人企業(yè)更愿意多購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)、輔助材料及用品、燃料動(dòng)力等以獲得更多的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅從而來提高企業(yè)利潤(rùn)。
�。ㄋ模I(yíng)改增試點(diǎn)的社會(huì)影響
這次““營(yíng)改增””經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整主要通過民間可支配收入的增加而非政府直接投資的增加來推動(dòng)，可以將更多的投資決策權(quán)交給市場(chǎng)，相對(duì)于財(cái)政支出，若合適地增加并引導(dǎo)好民間投資，更大程度更廣范圍發(fā)揮市場(chǎng)在資源配置中的基礎(chǔ)性作用，有助于避免政府進(jìn)行的“粗放型”投資帶來的危害，從而更好地發(fā)揮積極財(cái)政政策在推動(dòng)結(jié)構(gòu)調(diào)整中的作用。
據(jù)調(diào)查顯示，2012年底，上海市整體減稅200億元人民幣左右。上海第三產(chǎn)業(yè)增加值同比增長(zhǎng)10.6%,占全市生產(chǎn)總值的比重首次達(dá)到 60%,比上年提高兩個(gè)百分點(diǎn),其中：信息傳輸、計(jì)算機(jī)服務(wù)和軟件業(yè)增加值 918.83 億元，增長(zhǎng)16.5%。對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)貢獻(xiàn)達(dá)到82.7%；生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)增加值同比增長(zhǎng) 16%,明顯高于傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)的增長(zhǎng)速度。
三、實(shí)施營(yíng)改增存在的問題及建議
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1 與非試點(diǎn)地區(qū)的業(yè)務(wù)銜接斷裂
由于此次“營(yíng)改增”首先在上海實(shí)施，其他部分省份到2013年才開始陸續(xù)推出“營(yíng)改增”政策，而企業(yè)提供性勞務(wù)卻是全國(guó)性甚至國(guó)際性的，當(dāng)上海試點(diǎn)的企業(yè)購(gòu)買的服務(wù)不在試點(diǎn)地區(qū)時(shí)，該企業(yè)就無法得到稅款抵扣，試點(diǎn)范圍的局限性使得外購(gòu)服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不夠充分，再加上條款不夠清晰明確，讓試點(diǎn)企業(yè)納稅人在上海市以外提供服務(wù)勞務(wù)以及非試點(diǎn)企業(yè)納稅人在上海提供服務(wù)勞務(wù)時(shí)在地域上的政策銜接問題上無所適從。
2 試點(diǎn)范圍有限導(dǎo)致增值稅的鏈條尚不完整
由于本次“營(yíng)改增”試點(diǎn)只在部分服務(wù)業(yè)實(shí)行，所以試點(diǎn)企業(yè)在很多業(yè)務(wù)上無法取得可抵扣的增值稅，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的成本集中在房租、人工成本、差旅費(fèi)等，這些成本項(xiàng)目都無法抵扣增值稅，增值稅的鏈條尚不完整導(dǎo)致部分行業(yè)在短期內(nèi)稅負(fù)率不降反升，這一問題目前在交通運(yùn)輸業(yè)和有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)尤為突出。
3中央地方稅收分配問題
中國(guó)政法大學(xué)財(cái)稅法研究所所長(zhǎng)施正文曾表示，“中國(guó)沒有像樣的地方稅體系，營(yíng)業(yè)稅是地方固定財(cái)政收入的最主要來源之一。地方所依靠的除了增值稅、營(yíng)業(yè)稅等共享稅就主要是土地增值稅、印花稅、契稅等零星的小稅種。
“營(yíng)改增”后，若其他稅種不調(diào)整，那么增值稅在全部稅收收入的比例就會(huì)升至55%以上，雖然把營(yíng)業(yè)稅改為增值稅的收入劃分給地方，但在體制上地方收入仍然空缺了一塊，打破了地方財(cái)政的收支平衡。
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通過2012年上海市試點(diǎn)行業(yè)稅負(fù)情況進(jìn)行數(shù)據(jù)分析，對(duì)稅負(fù)率普遍上升的行業(yè)進(jìn)行稅率變動(dòng)測(cè)試。如果確實(shí)是因?yàn)檎卟蛔阍斐杉{稅人稅負(fù)上升，應(yīng)專案上報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局。目前上海市對(duì)稅率明顯上升的交通運(yùn)輸業(yè)進(jìn)行財(cái)政補(bǔ)貼，政府應(yīng)當(dāng)考慮所實(shí)行的增值稅稅率是否恰當(dāng)或者需要變動(dòng)，以當(dāng)前的增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率水平計(jì)，每降低一個(gè)百分點(diǎn)，可收獲減稅2000億元的規(guī)模效應(yīng)，不過若要通過其他稅種來保持平衡以及針對(duì)稅負(fù)率上升的行業(yè)出臺(tái)稅收優(yōu)惠政策。
我國(guó)需加快完善稅收法制體系的步伐，對(duì)于不清晰模糊以及尚處于空白的的條款，進(jìn)行及時(shí)補(bǔ)充及完善，幫助納稅人有效納稅和防止不法分子鉆漏洞。
四、結(jié)束語
2012年的“營(yíng)改增”在中國(guó)稅制史上具有里程碑意義，此次雖然有部分企業(yè)稅負(fù)上升，但是“營(yíng)改增”徹底打破了之前稅制全額征收，重復(fù)納稅的弊端，達(dá)到結(jié)構(gòu)性減稅的效果。從上海實(shí)施到現(xiàn)在，成效明顯，在我國(guó)產(chǎn)業(yè)升級(jí)調(diào)整做出巨大貢獻(xiàn)，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，營(yíng)改增尚處于起步階段，接下來要大規(guī)模地在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施并新增納入改革的行業(yè)，這樣抵扣鏈條能夠更加完善，從而進(jìn)一步地降低企業(yè)稅負(fù)，所以“營(yíng)改增”的前景還是相當(dāng)樂觀的。
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