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　　一、引言

　　1.研究背景及意義。自然環(huán)境是人類(lèi)賴(lài)以生存的條件。但在工業(yè)革命之后，地球的自然環(huán)境遭受了巨大的破壞。我國(guó)從1978年提出改革開(kāi)放至今，在經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展的同時(shí)，環(huán)境問(wèn)題卻日益突出，對(duì)國(guó)民的生活和健康產(chǎn)生了不利影響。很多發(fā)達(dá)國(guó)家開(kāi)始逐步完善相關(guān)的法律法規(guī)和制度建設(shè)，建立專(zhuān)門(mén)的環(huán)境審計(jì)部門(mén)。我國(guó)的環(huán)境審計(jì)起步較晚。我國(guó)關(guān)于環(huán)境審計(jì)的理論研究也沒(méi)有形成體系。

　　目前，我國(guó)環(huán)境審計(jì)存在許多不足之處，環(huán)境審計(jì)應(yīng)有的作用沒(méi)能有效發(fā)揮，如何解決好這些問(wèn)題，國(guó)內(nèi)學(xué)者進(jìn)行了相關(guān)的研究，提出了一些對(duì)策。筆者通過(guò)對(duì)環(huán)境審計(jì)理論的研究提出自己的意見(jiàn)和設(shè)想，以期對(duì)我國(guó)環(huán)境審計(jì)的健康發(fā)展提供指導(dǎo)。

　　2.研究思路及內(nèi)容。以公共受托責(zé)任理論和審計(jì)獨(dú)立性為理論支點(diǎn)，對(duì)環(huán)境審計(jì)三方關(guān)系人，即審計(jì)主體、審計(jì)客體和審計(jì)委托人進(jìn)行正確合理地界定。然后依據(jù)前文的分析結(jié)果，在實(shí)踐方面，對(duì)我國(guó)環(huán)境審計(jì)提出一些初步設(shè)想。

　　二、環(huán)境審計(jì)的三方關(guān)系人

　　1.第一層次的環(huán)境審計(jì)。審計(jì)主體，是指在審計(jì)活動(dòng)中實(shí)施審計(jì)行為，行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)的審計(jì)機(jī)構(gòu)及其審計(jì)人員。審計(jì)客體，是指接受審計(jì)的被審計(jì)單位。審計(jì)委托人是審計(jì)產(chǎn)品的需求者。依據(jù)公共受托責(zé)任理論，政府受人民的委托來(lái)治理國(guó)家，人民是委托人，政府是受托人。在環(huán)境領(lǐng)域，公共受托責(zé)任表現(xiàn)為公共環(huán)境受托責(zé)任。政府對(duì)人民負(fù)有環(huán)境受托責(zé)任，人民對(duì)政府有監(jiān)督的權(quán)利。

　　審計(jì)獨(dú)立性是審計(jì)工作的靈魂。獨(dú)立性可以分為形式上的獨(dú)立和實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立。沒(méi)有形式上的獨(dú)立則很難做到實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立，形式上的獨(dú)立為實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立提供了保障。

　　基于上述分析，筆者認(rèn)為，第一層次的環(huán)境審計(jì)的主體是直接實(shí)施環(huán)境審計(jì)的組織或機(jī)構(gòu)，環(huán)境審計(jì)的客體是對(duì)人民負(fù)有環(huán)境保護(hù)責(zé)任的行政機(jī)關(guān)，環(huán)境審計(jì)的委托人是人民或者代表人民行使委托權(quán)的權(quán)利機(jī)關(guān)，比如人民代表大會(huì)或其下設(shè)機(jī)構(gòu)。這樣的三方關(guān)系人界定在邏輯上符合公共受托責(zé)任理論且可以滿(mǎn)足審計(jì)工作對(duì)獨(dú)立性的要求。

　　2.第二層次的環(huán)境審計(jì)。政府為了履行好自己的公共環(huán)境受托責(zé)任，需要實(shí)施環(huán)境審計(jì)，對(duì)各類(lèi)組織及個(gè)人在其自身活動(dòng)中是否履行了相關(guān)的環(huán)境義務(wù)，是否遵守了相關(guān)的環(huán)境法律法規(guī)進(jìn)行監(jiān)督，這是第二層次的環(huán)境審計(jì)。對(duì)于本層次的環(huán)境審計(jì)，審計(jì)的主體是具體執(zhí)行審計(jì)工作的機(jī)構(gòu)或組織，客體是接受審計(jì)的各類(lèi)組織及個(gè)人，比如企業(yè)，審計(jì)委托人是政府有關(guān)部門(mén)。第一層次環(huán)境審計(jì)的存在可以促使第二層次的環(huán)境審計(jì)充分發(fā)揮其作用。

　　3.補(bǔ)充的環(huán)境審計(jì)。民間非盈利組織，比如一些環(huán)保組織可以以自己的名義委托有條件的中介機(jī)構(gòu)實(shí)施環(huán)境審計(jì)，形成對(duì)上述兩層環(huán)境審計(jì)的補(bǔ)充，同時(shí)也可以發(fā)揮社會(huì)公眾的輿論監(jiān)督作用。

　　三、我國(guó)環(huán)境審計(jì)的一些設(shè)想

　　全國(guó)人民代表大會(huì)是我國(guó)的最高權(quán)力機(jī)構(gòu)。由全國(guó)人民代表大會(huì)下設(shè)環(huán)境審計(jì)機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)全國(guó)范圍內(nèi)的第一層次的環(huán)境審計(jì)工作，該機(jī)構(gòu)對(duì)全國(guó)人民代表大會(huì)負(fù)責(zé)。該機(jī)構(gòu)可以委托有條件的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)實(shí)施環(huán)境審計(jì)。中央政府編制全國(guó)的《環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表》。在《環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表》中，將全國(guó)范圍內(nèi)符合一定標(biāo)準(zhǔn)的環(huán)境資源列為資產(chǎn)，將遭到破壞而達(dá)不到標(biāo)準(zhǔn)的環(huán)境資源列為負(fù)債，以反映政府的環(huán)境管理結(jié)果。受委托的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)對(duì)政府的環(huán)境管理工作進(jìn)行審計(jì)�！董h(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表》及環(huán)境審計(jì)的結(jié)果需要向社會(huì)公布。對(duì)于政府的失職行為要有相應(yīng)的懲罰措施。

　　各省、自治區(qū)、直轄市在地方人民代表大會(huì)下面設(shè)立地方環(huán)境審計(jì)機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)本行政區(qū)域內(nèi)的第一層次的環(huán)境審計(jì)，該機(jī)構(gòu)對(duì)地方人民代表大會(huì)負(fù)責(zé)。地方政府編制本行政區(qū)域內(nèi)的《環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表》。受委托的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)對(duì)地方政府的環(huán)境管理工作進(jìn)行審計(jì)。地方政府編制的《環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表》及環(huán)境審計(jì)的結(jié)果需要向社會(huì)公布。對(duì)于地方政府的失職行為要有相應(yīng)的懲罰措施。

　　四、本文的不足之處

　　要使兩個(gè)層次的環(huán)境審計(jì)充分發(fā)揮作用，使上述設(shè)想能夠得以實(shí)現(xiàn)，是一個(gè)系統(tǒng)工程，需要各項(xiàng)配套制度的支持，比如需要環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則，需要培養(yǎng)合格的環(huán)境審計(jì)人才等等，對(duì)于這些，本文沒(méi)能進(jìn)行深入的研究，這是本文的欠缺之處。