香港個人所得稅制體會
2016-04-24 18:17:51 安裝信息網(wǎng)
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論文摘要：簡稅制、低稅負和稅收政策較具彈性是香港成為全球最自由經(jīng)濟體的重要原因之一。本文詳實闡述了香港地區(qū)個人所得稅制的特點，并深入比較分析了香港和內(nèi)地個人所得稅稅負水平。研究發(fā)現(xiàn)：總的來說，個人所得稅稅負在內(nèi)地呈現(xiàn)增長態(tài)勢，在香港地區(qū)則逐年下降，而國際上稅制改革的主流就是減稅。在此基礎(chǔ)上，本文借鑒香港經(jīng)驗，在改進稅制模式、簡稅制、提高稅收政策彈性和降稅負等方面提出了內(nèi)地個人所得稅制改革的政策建議。
論文關(guān)鍵詞：香港,內(nèi)地,個人所得稅,稅制模式,稅負水平
華爾街日報及傳統(tǒng)基金會發(fā)布2010年全球經(jīng)濟自由度指數(shù)，香港連續(xù)第16年成為全球最自由經(jīng)濟體，傳統(tǒng)基金會特別贊揚了香港的簡稅制和稅收政策較具彈性。香港地區(qū)的主體稅種為所得稅和行為稅，本文選擇香港地區(qū)的個人所得稅作為研究主題。
香港并沒有獨立地設(shè)置個人所得稅種，涉及到個人所得征稅的主要法規(guī)為香港法例第112章《稅務條例》。我們以香港特區(qū)政府2010年3月最新修訂的《稅務條例》為主要依據(jù)，首先深入分析香港個人所得稅制的主要特點，接著重點比較分析香港、內(nèi)地個人所得稅稅負水平及其變化情況，而后討論香港稅制對內(nèi)地個人所得稅改革的啟示。
一、香港個人所得稅制的特點分析
�。ㄒ唬┎捎梅诸惥C合所得稅模式
香港個人所得稅制選擇分類綜合所得稅模式。分類所得稅主要體現(xiàn)為對個人所得的征稅涉及薪俸稅、利得稅和物業(yè)稅三種。綜合所得稅則表現(xiàn)為以個人入息課稅，即對個人總收入扣除各項支出和虧損后的余額予以納稅。納稅人如果是年滿18歲的香港地區(qū)永久居民，他們可以自由選擇按照分類所得稅計稅還是作為個人入息課稅。而對于非香港地區(qū)的永久居民，他們就只能按照分類所得稅予以計稅、繳納。
1．分類所得稅
薪俸稅類似我國對“工資薪金”征收個人所得稅。根據(jù)香港《稅務條例》第112章第8條的規(guī)定：于香港產(chǎn)生和得自香港的，因有收益的職位或受雇工作、退休金而取得的入息繳納薪俸稅。薪俸稅自2007年度起適用最低2%最高17%的四級超額累進稅率。但不同于國內(nèi)的按月計征，香港地區(qū)的薪俸稅按年計征。
利得稅是對任何人士和組織在香港經(jīng)營任何行業(yè)、專業(yè)或業(yè)務往來來源于香港的利潤（除資本增值或股息）征收的稅。也就是說，利得稅包括了對企業(yè)和個人的利潤收益予以征稅。2008年度起公司利得稅稅率為16.5%，“非法團業(yè)務”利得稅稅率為15%。
物業(yè)稅是“向本港土地或樓宇的業(yè)主所征收的稅”。物業(yè)稅的計征采用“評稅值”法，即按照物業(yè)在課稅年度第一天出租可獲得的租金作為評估依據(jù)。租金收入可扣減20%的維修費用后的余額作為“應納稅凈值”，再以標準稅率16%計算納稅。由此可知，香港地區(qū)的物業(yè)稅實質(zhì)就是所得稅，是包括對企業(yè)和個人業(yè)主租金收入課征的所得稅，它不同于我們一般意義上討論的“物業(yè)稅”，如美國現(xiàn)行的物業(yè)稅和我國正在試點城市空轉(zhuǎn)的物業(yè)稅，后者都屬于財產(chǎn)稅。
2．綜合所得稅：個人入息課稅
香港的“個人入息稅”采用綜合所得稅制，擁有香港永久居民身分的人士可選擇個人入息課稅，即將上述三個入息的總額(薪俸收入、利得收入及物業(yè)租金收入的總和)作為一整體填報一份綜合報稅表。上述人士為賺取物業(yè)收入而需支付的按揭利息和在香港經(jīng)營業(yè)務所致的虧損可以抵扣薪俸稅或物業(yè)稅的應稅所得。
�。ǘ┒愂照哌m時調(diào)整，體現(xiàn)“還富于民”原則
“還富于民”原則實質(zhì)上就是體現(xiàn)了“社會分紅”思想。“社會分紅”是諾貝爾經(jīng)濟學獎得主、英國經(jīng)濟學家詹姆斯·米德于1936年在《經(jīng)濟分析與政策導論》一書中正式提出的。米德（1936）認為：國家將從投入社會化企業(yè)的資本和土地獲得利潤。它可以將利潤的一部分作為社會分紅分給消費者，將另一部分作為對社會化企業(yè)的再投資。之后米德（1938）在《消費者信貸和失業(yè)》一書中進一步指明：直接分給每個公民的“社會分紅”可作為“反周期”的政策工具，還能使它起到在經(jīng)濟蕭條時期的擴大消費的作用。
香港稅收政策會依據(jù)未來經(jīng)濟趨勢、當年經(jīng)濟狀況和政府財政收支情況適時制定和調(diào)整。個人所得稅稅收政策的調(diào)整主要體現(xiàn)在：薪俸稅和個人入息的累進稅率、稅階、免稅額、扣減項和減免稅額的變化。我們以近年來稅收寬減政策為例分析香港稅收政策的彈性。
2007年度香港政府的財政盈余創(chuàng)歷史最高水平，達到1263億港元，香港政府相應地大幅度地寬減了當年度的薪俸稅和個人入息稅，即寬減75%的薪俸稅和個人入息稅，以25000港元為上限，這些體現(xiàn)了“社會分紅”、“還富于民”思想。而2008年度由于世界金融危機的影響，香港政府的財政盈余大幅度下降，政府相應地調(diào)整了寬減額，即寬減100%的薪俸稅和個人入息稅，以8000港元為上限。此種寬減政策的調(diào)整充分體現(xiàn)了香港稅制應對經(jīng)濟情況變化的靈活性和彈性，具體表現(xiàn)為：第一，考慮到政府財政盈余的減少，調(diào)低了寬減的上限，從25000港元降至8000港元；第二，世界金融危機的發(fā)生導致經(jīng)濟蕭條、失業(yè)增加并限制了消費，而將薪俸稅和個人入息稅的減稅比例由75%調(diào)高到100%，能夠最大程度地降低中、低收入者的稅負，增加他們的可支配收入，進而刺激消費，并進一步推動經(jīng)濟更快復蘇。
二、香港、內(nèi)地個人所得稅稅負比較分析
稅收負擔問題是稅收制度的核心問題，就個人所得稅而言，一方面，從“效率原則”出發(fā)，根據(jù)“拉弗曲線”理論，個人所得稅的高稅負可能導致低效率；另一方面，基于“公平原則”，降低稅負有可能不利于發(fā)揮個人所得稅對收入差距的調(diào)節(jié)功能。
那么作為“全球最自由經(jīng)濟”的香港地區(qū)和“全球經(jīng)濟增長速度最快”的我國內(nèi)地個人所得稅稅負水平如何？近年來，兩地個人所得稅的稅負水平呈現(xiàn)何種變化趨勢？接下來，我們分析比較香港、內(nèi)地個人所得稅稅負水平及其變化情況，
（一）個人所得稅收入占GDP、財政收入和稅收收入的比重
我們選取1999至2008年度香港、內(nèi)地個人所得稅收入數(shù)據(jù)予以分析，其中需要特別說的是：香港地區(qū)個人所得稅稅收收入采用薪俸稅加個人入息稅近似計算，這是因為利得稅和物業(yè)稅都涉及到個人和企業(yè)相關(guān)所得的征稅，物業(yè)稅收入比重很低，且利得稅中更多地來源于公司而非個人的利得。表1列出了近十年來香港和內(nèi)地地區(qū)的個人所得稅稅負水平。
表1香港、內(nèi)地個人所得稅占GDP、財政收入和稅收收入比重
注：（1）香港地區(qū)個人所得稅收入以薪俸稅和個人入息稅加計計算，各年度薪俸稅、個人入息稅、GDP、財政收入、財政支出和稅收總收入等數(shù)據(jù)來源于香港政府一站通網(wǎng)站（http://www.gov.hk/sc/business/market/economic/）公布的經(jīng)濟報告和商業(yè)統(tǒng)計數(shù)據(jù)。
�。�2）內(nèi)地各年度GDP、財政收入和財政支出等數(shù)據(jù)來源于歷年的統(tǒng)計年鑒，年度稅收總收入和個人所得稅收入數(shù)據(jù)來源于國家稅務總局網(wǎng)站（http://www.chinatax.gov.cn）公布的年度統(tǒng)計數(shù)據(jù)。
（3）香港地區(qū)和內(nèi)地對財政年度的具體劃分略有不同，如香港地區(qū)的1999年度實際是指從1999年4月1日至2000年3月31日，而內(nèi)地的1999年度是指從1999年1月1日至1999年12月31日。
從表1可以看出以下三個方面的問題：
第一，從變化趨勢上看，內(nèi)地個人所得稅收入占GDP的比重呈現(xiàn)持續(xù)上升趨勢，香港地區(qū)則保持相對穩(wěn)定，并從2005年度起有所下降。而從國際經(jīng)驗來看，稅制改革的潮流就是減稅，如從1990年至2006年OECD國家個人所得稅占GDP的比重就呈現(xiàn)持續(xù)下降趨勢。
第二，從變化趨勢上看，內(nèi)地個人所得稅收入占財政收支和稅收總收入的比重在1999-2005年度持續(xù)上升，并從2006年度起保持基本穩(wěn)定；而在香港地區(qū)，除了2001、2002年度，個稅比重保持相對穩(wěn)定。2001、2002年度香港個人所得稅比重的提高主要是由于同期香港政府的非經(jīng)營性收入和印花稅的大幅度下降導致財政收入和稅收總收入出現(xiàn)較大幅度的下降，而不是增加了個人所得稅稅負。
第三，從絕對值看，內(nèi)地個人所得稅收入占GDP、財政收入和稅收總收入的比重偏低。內(nèi)地個人所得稅收入占GDP比重較低的重要原因是：長期以來，中國內(nèi)地GDP的高速增長依賴投資、凈出口和最終消費，其中尤以投資對GDP增長的貢獻最大，占50%以上，而固定資產(chǎn)投資對個人收入增長的影響較為微弱。內(nèi)地個人所得稅收入占財政收入和稅收總收入的比重低于香港地區(qū)，這主要是因為兩地的稅制結(jié)構(gòu)差異導致的，香港不征收增值稅、營業(yè)稅等，其主體稅種為所得稅和行為稅，而我國內(nèi)地的主體稅種為流轉(zhuǎn)稅，特別是增值稅。
�。ǘ┫愀�、內(nèi)地個人所得稅稅收彈性分析
稅收彈性,也稱稅收收入彈性，是稅收收入增長率與經(jīng)濟增長率之比。稅收彈性實際上是對整個宏觀稅收負擔程度進行比較分析，了解掌握整體稅負的變化。稅收彈性等于1，表示稅收與經(jīng)濟同步增長；稅收彈性大于1，表明稅收增長快于經(jīng)濟增長，即稅收參與新增國民收入分配的比重有所上升；稅收彈性小于1，表示稅收增長速度慢于經(jīng)濟增長速度，即新增國民收入中稅收集中度下降。如今，稅收彈性原則已經(jīng)成為各國普遍公認的稅收原則之一，良好的稅收政策不僅要使稅收收入隨經(jīng)濟情況的變化而變化,而且還應該使稅收像彈簧一樣能適應這種變化。
表2香港、內(nèi)地個人所得稅增長率和稅收彈性系數(shù)
注：（1）香港地區(qū)和內(nèi)地各年度個人所得稅收入和GDP等原始數(shù)據(jù)來源和表1相同。（2）個稅收入增長率，即△個稅=（本年度個稅收入-上年度個稅收入）/上年度個稅收入。（3）GDP增長率，即△GDP=（本年度GDP-上年度GDP）/上年度GDP。（4）由于稅收增長率從來只用當年價格計算,故GDP增長率按當年價格計算,否則沒有可比性。
從表2中可以看出：
第一，從2000至2008年度，內(nèi)地個人所得稅收入快速增長，每年增長率接近或超過17%；而在香港地區(qū)，除了2004、2005年度，其個人所得稅收入增速較低并逐年下降，個人所得稅收入趨于零增長。2004、2005年度香港個人所得稅收入增速較快主要是由于：當年香港政府為了實現(xiàn)財政盈余，提高了薪俸稅和個人入息稅的邊際稅率，縮小了薪俸稅的稅階，降低了免稅額。
第二，在2000至2003年度，內(nèi)地個人所得稅稅收彈性系數(shù)逐年下降，并從2004年度起趨于穩(wěn)定，但彈性系數(shù)均大于1。這些說明：在內(nèi)地，個人所得稅收入的增長快于GDP的增長速度，個人所得稅收入?yún)⑴c新增國民收入分配的比重上升。 而在香港地區(qū)，除2001-2003年度GDP負增長外，2004年度起個人所得稅稅收彈性系數(shù)逐年快速下降，且2006-2008年度彈性系數(shù)均顯著地低于1，這些表明：在香港，個人所得稅收入的增長顯著地低于GDP的增長速度，新增國民收入中個人所得稅集中度下降。
根據(jù)以上分析，總的來說，內(nèi)地的個人所得稅稅負呈增長態(tài)勢，而香港地區(qū)的個人所得稅稅負則逐年下降，后者與OECD成員國個人所得稅的減稅趨勢保持一致。
三、香港稅制對我國內(nèi)地個人所得稅改革的啟示
�。ㄒ唬┖喕瘋�人所得分類和稅率結(jié)構(gòu)，降低征稅成本
香港對個人所得的分類較為簡單，稅率水平也相近，這有利于降低征稅成本。在香港，個人所得主要涉及到薪俸所得、從事經(jīng)營業(yè)務所得和物業(yè)租金所得三種。薪俸稅適用2%-17%的四級超額累進稅率，利得稅（個人部分）和物業(yè)稅適用的標準稅率分別為15%和16%。
而我國內(nèi)地對個人所得的劃分較為復雜，包括工資薪金所得、勞務報酬所得和財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等11類所得。而且稅率結(jié)構(gòu)復雜，每一類所得適用不盡相同的稅率，包括九級的超額累進稅率、四級的超額累進稅率、等價的三級超額累進稅率和比例稅率等，最高達45%。因而我們應合理簡化內(nèi)地個人所得的分類，可將個人所得劃分為勞動所得和資本所得兩大項，其中：把工資薪金、勞務報酬、稿酬、個體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營所得都歸為勞動所得；將財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、財產(chǎn)租賃所得和股息紅利等歸為資本所得，其適用的稅率不得低于勞動所得。
�。ǘ┍M快推行分類和綜合相結(jié)合的個人所得稅制
香港采用分類綜合所得稅制，有助于實現(xiàn)“公平原則”�！肮皆瓌t”要求具有相近收入的納稅人支付基本相同的稅款（即橫向公平）以及稅收負擔在不同收入的納稅人之間合理分配（即縱向公平）。香港采用的個人入息稅允許將總收入抵扣在港的各項虧損，促進了稅負的橫向和縱向公平。
目前我國內(nèi)地實行的仍然是單一的分類所得稅制，這種稅制模式可能導致收入來源多的個人反而少納稅，違背了“公平原則”。例如甲某和乙某當月的總收入均為6000元，其中：甲某的6000元收入為工資薪金；乙某2000元的工資薪金收入，1000元為設(shè)計費收入，1000元為咨詢費收入，1000元為講學收入，1000元為財產(chǎn)租賃收入。根據(jù)內(nèi)地現(xiàn)行的個人所得稅制，甲某應繳納的個人所得稅等于（6000-2000）×15%-125，即475元；乙某應繳納的個人所得稅等于(1000-800)×20%×4，即160元。甲某和乙某的稅前收入相同，但由于收入來源多，乙某承擔的稅負只是甲某的34%，這違背了稅負“公平原則”。
因此，國內(nèi)現(xiàn)行的個人所得稅制模式必須改革，要加快推行分類和綜合相結(jié)合的個人所得稅制。即納稅人的各項收入先按照所得的來源不同征收分類所得稅，然后再綜合納稅人全年的各項總所得，如達到一定征稅標準，再以統(tǒng)一的累進稅率計算征收綜合所得稅，最后納稅人實際需要繳納的個人所得稅稅額為按照分類所得稅和綜合所得稅分別計算的應納稅額中取較高值。這樣既可以保證個人所得稅的征收在整個納稅年度中的連續(xù)性，又有助于實現(xiàn)“稅負公平”。
分類和綜合相結(jié)合的個人所得稅制具體操作方式如下：
引入綜合所得稅制，將工資薪金和勞務報酬等都歸入勞動所得，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得和股息、利息所得等歸入資本所得，其中可規(guī)定全年勞動所得的統(tǒng)一扣除額為30000元，假設(shè)人均超額累進稅率表見表3：
注1：最高邊際稅率的確定考慮到不應過多地高于現(xiàn)行的股息所得（屬資本所得）稅率20%和公司所得稅率25%。2.為簡化稅制，稅級降為3級。
上例中，甲某和乙某按照綜合所得稅計算應納稅額為(6000×12-30000)×20%-3000=5400元，之前甲某和乙某按分類所得稅計算已繳納稅額分別為5700元和1920元。最后，根據(jù)取較高值納稅的原則，甲某和乙某最后實際全年應繳納額分別為5700元和5400元。由此例可見，綜合所得稅的引入的確促進了稅負的“橫向公平”。
�。ㄈ┨岣邆�人所得稅收政策的彈性
從2002年度以來，香港地區(qū)幾乎每年都會根據(jù)經(jīng)濟狀況的變化，特別是通貨膨脹的情況，對薪俸稅和個人入息稅的免稅額、可扣除額、稅階和稅率等進行調(diào)整。如2006年度撫養(yǎng)每名子女的免稅額為40000港幣，2007年度則調(diào)整為50000港幣。2007年度基本免稅額和已婚人士免稅額分別為100000和200000港幣，2008年度提高到108000和216000港幣。
而我國內(nèi)地自從1994年實施個人所得稅以來，只是分別在2006年和2008年初上調(diào)了工資薪金所得的免稅額，從最初的800元提高到1600元和2000元。國內(nèi)的個人所得稅制沒能根據(jù)外部經(jīng)濟環(huán)境的改變和納稅人家庭情況的變化適時調(diào)整。今后應適時考慮通貨膨脹的影響，調(diào)整個人所得稅中費用的扣除額。同時，個人所得稅中費用的扣除要改變現(xiàn)行的固定金額或固定比例扣除。 此種費用的扣除方法完全不考慮各個納稅人的實際家庭情況的差異。我們應借鑒香港經(jīng)驗允許抵扣納稅人家庭生計費用和進修、培訓等人力資本投入。其中，家庭生計費用根據(jù)納稅人的婚姻狀況、贍養(yǎng)和撫育人口的差異具體確定。
�。ㄋ模┙档蛡�人所得稅稅率，重點是降低勞動所得的稅率
從香港、內(nèi)地個人所得稅稅負比較中可以發(fā)現(xiàn)，內(nèi)地個人所得稅稅負呈增長態(tài)勢，而香港則逐年下降。香港地區(qū)與OECD成員國近二十年個人所得稅改革趨勢保持一致，即降低稅率、減輕稅負。目前內(nèi)地個人所得稅收入已成為第四大稅種。其中，來源于工資、薪金的稅收占41%，而作為個人所得稅繳納主要群體的上層階層繳納的個人所得稅只占個人所得稅收入總額的5%左右。我們應遵照國際經(jīng)驗，降低個人所得稅稅率，重點是降低勞動所得的稅率，特別要降低工資薪金所得的最高邊際稅率并減少稅率級次。因為目前內(nèi)地對工資所得最高累進稅率45%遠遠高于財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和股息所得適用的比例稅率20%，前者為勤勞所得，后者為資本所得，此種稅率體系違背了公平原則。
目前我國內(nèi)地降低稅率，減少個人所得稅稅負成為當務之急，其主要原因在于：（1）我們不應過分地夸大個人所得稅對收入分配的調(diào)節(jié)功能。對國民收入初次分配中的不合理問題，個人所得稅調(diào)節(jié)職能是難以單獨、有效發(fā)揮作用的。我們應完善財產(chǎn)稅體系，強調(diào)消費稅，以提高整個稅收體系對收入再分配的調(diào)節(jié)功能，縮小貧富差距。（2）減稅可以降低稅收對經(jīng)濟的扭曲，提高效率。降低稅率，特別是降低工資薪金所得的邊際稅率，提高了廣大居民（特別是中低收入者）的可支配收入，有利于刺激消費、拉動內(nèi)需，促使國民經(jīng)濟進入良性循環(huán)。
此外，我們還可借鑒香港的經(jīng)驗，嚴格規(guī)范個人收入的構(gòu)成，拓寬稅基；在夫妻雙方中若一人收入低于免稅額時，可以家庭為單位納稅。
結(jié)語
香港個人所得稅遵循了“簡稅制、低稅率、寬稅基”原則，且其稅收政策較具彈性，這正是內(nèi)地個人所得稅改革急需借鑒的。需要強調(diào)和注意的是，借鑒香港個人所得稅的稅制模式，結(jié)合內(nèi)地實際國情，本文提出在內(nèi)地推行分類和綜合相結(jié)合的個人所得稅制模式。其實際操作中與香港的差異在于：在香港，納稅人可以選擇按照分類所得稅還是作為綜合所得課稅；在內(nèi)地，我們要求納稅人以根據(jù)分類所得和綜合所得計算出應納稅額中的較高值作為實際應納稅款。也就是說，每項收入發(fā)生時先按月或按次，依據(jù)分類所得，繳納個人所得稅，這保證了個人所得稅稅收收入在整個年度中的連續(xù)性。年終時，再計算全年的總收入，依據(jù)綜合所得，計算應繳納的稅額。如果之前按分類所得已繳納的稅款大于按照綜合所得計算應納稅款，則無需補稅，反之則補足差額。
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一、香港個人所得稅制的特點分析
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香港個人所得稅制選擇分類綜合所得稅模式。分類所得稅主要體現(xiàn)為對個人所得的征稅涉及薪俸稅、利得稅和物業(yè)稅三種。綜合所得稅則表現(xiàn)為以個人入息課稅，即對個人總收入扣除各項支出和虧損后的余額予以納稅。納稅人如果是年滿18歲的香港地區(qū)永久居民，他們可以自由選擇按照分類所得稅計稅還是作為個人入息課稅。而對于非香港地區(qū)的永久居民，他們就只能按照分類所得稅予以計稅、繳納。
1．分類所得稅
薪俸稅類似我國對“工資薪金”征收個人所得稅。根據(jù)香港《稅務條例》第112章第8條的規(guī)定：于香港產(chǎn)生和得自香港的，因有收益的職位或受雇工作、退休金而取得的入息繳納薪俸稅。薪俸稅自2007年度起適用最低2%最高17%的四級超額累進稅率。但不同于國內(nèi)的按月計征，香港地區(qū)的薪俸稅按年計征。
利得稅是對任何人士和組織在香港經(jīng)營任何行業(yè)、專業(yè)或業(yè)務往來來源于香港的利潤（除資本增值或股息）征收的稅。也就是說，利得稅包括了對企業(yè)和個人的利潤收益予以征稅。2008年度起公司利得稅稅率為16.5%，“非法團業(yè)務”利得稅稅率為15%。
物業(yè)稅是“向本港土地或樓宇的業(yè)主所征收的稅”。物業(yè)稅的計征采用“評稅值”法，即按照物業(yè)在課稅年度第一天出租可獲得的租金作為評估依據(jù)。租金收入可扣減20%的維修費用后的余額作為“應納稅凈值”，再以標準稅率16%計算納稅。由此可知，香港地區(qū)的物業(yè)稅實質(zhì)就是所得稅，是包括對企業(yè)和個人業(yè)主租金收入課征的所得稅，它不同于我們一般意義上討論的“物業(yè)稅”，如美國現(xiàn)行的物業(yè)稅和我國正在試點城市空轉(zhuǎn)的物業(yè)稅，后者都屬于財產(chǎn)稅。
2．綜合所得稅：個人入息課稅
香港的“個人入息稅”采用綜合所得稅制，擁有香港永久居民身分的人士可選擇個人入息課稅，即將上述三個入息的總額(薪俸收入、利得收入及物業(yè)租金收入的總和)作為一整體填報一份綜合報稅表。上述人士為賺取物業(yè)收入而需支付的按揭利息和在香港經(jīng)營業(yè)務所致的虧損可以抵扣薪俸稅或物業(yè)稅的應稅所得。
�。ǘ┒愂照哌m時調(diào)整，體現(xiàn)“還富于民”原則
“還富于民”原則實質(zhì)上就是體現(xiàn)了“社會分紅”思想。“社會分紅”是諾貝爾經(jīng)濟學獎得主、英國經(jīng)濟學家詹姆斯·米德于1936年在《經(jīng)濟分析與政策導論》一書中正式提出的。米德（1936）認為：國家將從投入社會化企業(yè)的資本和土地獲得利潤。它可以將利潤的一部分作為社會分紅分給消費者，將另一部分作為對社會化企業(yè)的再投資。之后米德（1938）在《消費者信貸和失業(yè)》一書中進一步指明：直接分給每個公民的“社會分紅”可作為“反周期”的政策工具，還能使它起到在經(jīng)濟蕭條時期的擴大消費的作用。
香港稅收政策會依據(jù)未來經(jīng)濟趨勢、當年經(jīng)濟狀況和政府財政收支情況適時制定和調(diào)整。個人所得稅稅收政策的調(diào)整主要體現(xiàn)在：薪俸稅和個人入息的累進稅率、稅階、免稅額、扣減項和減免稅額的變化。我們以近年來稅收寬減政策為例分析香港稅收政策的彈性。
2007年度香港政府的財政盈余創(chuàng)歷史最高水平，達到1263億港元，香港政府相應地大幅度地寬減了當年度的薪俸稅和個人入息稅，即寬減75%的薪俸稅和個人入息稅，以25000港元為上限，這些體現(xiàn)了“社會分紅”、“還富于民”思想。而2008年度由于世界金融危機的影響，香港政府的財政盈余大幅度下降，政府相應地調(diào)整了寬減額，即寬減100%的薪俸稅和個人入息稅，以8000港元為上限。此種寬減政策的調(diào)整充分體現(xiàn)了香港稅制應對經(jīng)濟情況變化的靈活性和彈性，具體表現(xiàn)為：第一，考慮到政府財政盈余的減少，調(diào)低了寬減的上限，從25000港元降至8000港元；第二，世界金融危機的發(fā)生導致經(jīng)濟蕭條、失業(yè)增加并限制了消費，而將薪俸稅和個人入息稅的減稅比例由75%調(diào)高到100%，能夠最大程度地降低中、低收入者的稅負，增加他們的可支配收入，進而刺激消費，并進一步推動經(jīng)濟更快復蘇。
二、香港、內(nèi)地個人所得稅稅負比較分析
稅收負擔問題是稅收制度的核心問題，就個人所得稅而言，一方面，從“效率原則”出發(fā)，根據(jù)“拉弗曲線”理論，個人所得稅的高稅負可能導致低效率；另一方面，基于“公平原則”，降低稅負有可能不利于發(fā)揮個人所得稅對收入差距的調(diào)節(jié)功能。
那么作為“全球最自由經(jīng)濟”的香港地區(qū)和“全球經(jīng)濟增長速度最快”的我國內(nèi)地個人所得稅稅負水平如何？近年來，兩地個人所得稅的稅負水平呈現(xiàn)何種變化趨勢？接下來，我們分析比較香港、內(nèi)地個人所得稅稅負水平及其變化情況，
（一）個人所得稅收入占GDP、財政收入和稅收收入的比重
我們選取1999至2008年度香港、內(nèi)地個人所得稅收入數(shù)據(jù)予以分析，其中需要特別說的是：香港地區(qū)個人所得稅稅收收入采用薪俸稅加個人入息稅近似計算，這是因為利得稅和物業(yè)稅都涉及到個人和企業(yè)相關(guān)所得的征稅，物業(yè)稅收入比重很低，且利得稅中更多地來源于公司而非個人的利得。表1列出了近十年來香港和內(nèi)地地區(qū)的個人所得稅稅負水平。
表1香港、內(nèi)地個人所得稅占GDP、財政收入和稅收收入比重
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年度 |
個稅/GDP（%） |
個稅/財政收入（%） |
個稅/稅收總收入（%） |
|||
|
香港 |
內(nèi)地 |
香港 |
內(nèi)地 |
香港 |
內(nèi)地 |
|
|
1999 |
2.21 |
0.46 |
12.04 |
3.62 |
24.03 |
4.02 |
|
2000 |
2.26 |
0.67 |
13.22 |
4.93 |
22.72 |
5.21 |
|
2001 |
2.48 |
0.91 |
18.36 |
6.08 |
24.85 |
6.57 |
|
2002 |
2.59 |
1.01 |
18.62 |
6.41 |
28.15 |
7.13 |
|
2003 |
2.49 |
1.04 |
14.82 |
6.53 |
23.18 |
6.93 |
|
2004 |
2.86 |
1.09 |
14.02 |
6.58 |
23.64 |
6.75 |
|
2005 |
2.94 |
1.14 |
16.47 |
6.62 |
23.17 |
6.78 |
|
2006 |
2.86 |
1.16 |
14.64 |
6.33 |
22.38 |
6.52 |
|
2007 |
2.54 |
1.24 |
11.46 |
6.21 |
17.85 |
6.44 |
|
2008 |
2.46 |
1.24 |
13.00 |
6.07 |
18.84 |
6.87 |
注：（1）香港地區(qū)個人所得稅收入以薪俸稅和個人入息稅加計計算，各年度薪俸稅、個人入息稅、GDP、財政收入、財政支出和稅收總收入等數(shù)據(jù)來源于香港政府一站通網(wǎng)站（http://www.gov.hk/sc/business/market/economic/）公布的經(jīng)濟報告和商業(yè)統(tǒng)計數(shù)據(jù)。
�。�2）內(nèi)地各年度GDP、財政收入和財政支出等數(shù)據(jù)來源于歷年的統(tǒng)計年鑒，年度稅收總收入和個人所得稅收入數(shù)據(jù)來源于國家稅務總局網(wǎng)站（http://www.chinatax.gov.cn）公布的年度統(tǒng)計數(shù)據(jù)。
（3）香港地區(qū)和內(nèi)地對財政年度的具體劃分略有不同，如香港地區(qū)的1999年度實際是指從1999年4月1日至2000年3月31日，而內(nèi)地的1999年度是指從1999年1月1日至1999年12月31日。
從表1可以看出以下三個方面的問題：
第一，從變化趨勢上看，內(nèi)地個人所得稅收入占GDP的比重呈現(xiàn)持續(xù)上升趨勢，香港地區(qū)則保持相對穩(wěn)定，并從2005年度起有所下降。而從國際經(jīng)驗來看，稅制改革的潮流就是減稅，如從1990年至2006年OECD國家個人所得稅占GDP的比重就呈現(xiàn)持續(xù)下降趨勢。
第二，從變化趨勢上看，內(nèi)地個人所得稅收入占財政收支和稅收總收入的比重在1999-2005年度持續(xù)上升，并從2006年度起保持基本穩(wěn)定；而在香港地區(qū)，除了2001、2002年度，個稅比重保持相對穩(wěn)定。2001、2002年度香港個人所得稅比重的提高主要是由于同期香港政府的非經(jīng)營性收入和印花稅的大幅度下降導致財政收入和稅收總收入出現(xiàn)較大幅度的下降，而不是增加了個人所得稅稅負。
第三，從絕對值看，內(nèi)地個人所得稅收入占GDP、財政收入和稅收總收入的比重偏低。內(nèi)地個人所得稅收入占GDP比重較低的重要原因是：長期以來，中國內(nèi)地GDP的高速增長依賴投資、凈出口和最終消費，其中尤以投資對GDP增長的貢獻最大，占50%以上，而固定資產(chǎn)投資對個人收入增長的影響較為微弱。內(nèi)地個人所得稅收入占財政收入和稅收總收入的比重低于香港地區(qū)，這主要是因為兩地的稅制結(jié)構(gòu)差異導致的，香港不征收增值稅、營業(yè)稅等，其主體稅種為所得稅和行為稅，而我國內(nèi)地的主體稅種為流轉(zhuǎn)稅，特別是增值稅。
�。ǘ┫愀�、內(nèi)地個人所得稅稅收彈性分析
稅收彈性,也稱稅收收入彈性，是稅收收入增長率與經(jīng)濟增長率之比。稅收彈性實際上是對整個宏觀稅收負擔程度進行比較分析，了解掌握整體稅負的變化。稅收彈性等于1，表示稅收與經(jīng)濟同步增長；稅收彈性大于1，表明稅收增長快于經(jīng)濟增長，即稅收參與新增國民收入分配的比重有所上升；稅收彈性小于1，表示稅收增長速度慢于經(jīng)濟增長速度，即新增國民收入中稅收集中度下降。如今，稅收彈性原則已經(jīng)成為各國普遍公認的稅收原則之一，良好的稅收政策不僅要使稅收收入隨經(jīng)濟情況的變化而變化,而且還應該使稅收像彈簧一樣能適應這種變化。
表2香港、內(nèi)地個人所得稅增長率和稅收彈性系數(shù)
|
年度 |
個稅收入增長率 |
△個稅/△GDP |
||
|
香港 |
內(nèi)地 |
香港 |
內(nèi)地 |
|
|
2000 |
0.061 |
0.594 |
1.52 |
5.58 |
|
2001 |
0.083 |
0.508 |
-5.96 |
4.83 |
|
2002 |
0.025 |
0.216 |
-1.49 |
2.22 |
|
2003 |
-0.07 |
0.17 |
2.11 |
1.32 |
|
2004 |
0.203 |
0.226 |
4.38 |
1.27 |
|
2005 |
0.101 |
0.205 |
1.44 |
1.41 |
|
2006 |
0.036 |
0.171 |
0.54 |
1.09 |
|
2007 |
-0.026 |
0.299 |
-0.27 |
1.40 |
|
2008 |
0.002 |
0.169 |
0.06 |
1.01 |
注：（1）香港地區(qū)和內(nèi)地各年度個人所得稅收入和GDP等原始數(shù)據(jù)來源和表1相同。（2）個稅收入增長率，即△個稅=（本年度個稅收入-上年度個稅收入）/上年度個稅收入。（3）GDP增長率，即△GDP=（本年度GDP-上年度GDP）/上年度GDP。（4）由于稅收增長率從來只用當年價格計算,故GDP增長率按當年價格計算,否則沒有可比性。
從表2中可以看出：
第一，從2000至2008年度，內(nèi)地個人所得稅收入快速增長，每年增長率接近或超過17%；而在香港地區(qū)，除了2004、2005年度，其個人所得稅收入增速較低并逐年下降，個人所得稅收入趨于零增長。2004、2005年度香港個人所得稅收入增速較快主要是由于：當年香港政府為了實現(xiàn)財政盈余，提高了薪俸稅和個人入息稅的邊際稅率，縮小了薪俸稅的稅階，降低了免稅額。
第二，在2000至2003年度，內(nèi)地個人所得稅稅收彈性系數(shù)逐年下降，并從2004年度起趨于穩(wěn)定，但彈性系數(shù)均大于1。這些說明：在內(nèi)地，個人所得稅收入的增長快于GDP的增長速度，個人所得稅收入?yún)⑴c新增國民收入分配的比重上升。 而在香港地區(qū)，除2001-2003年度GDP負增長外，2004年度起個人所得稅稅收彈性系數(shù)逐年快速下降，且2006-2008年度彈性系數(shù)均顯著地低于1，這些表明：在香港，個人所得稅收入的增長顯著地低于GDP的增長速度，新增國民收入中個人所得稅集中度下降。
根據(jù)以上分析，總的來說，內(nèi)地的個人所得稅稅負呈增長態(tài)勢，而香港地區(qū)的個人所得稅稅負則逐年下降，后者與OECD成員國個人所得稅的減稅趨勢保持一致。
三、香港稅制對我國內(nèi)地個人所得稅改革的啟示
�。ㄒ唬┖喕瘋�人所得分類和稅率結(jié)構(gòu)，降低征稅成本
香港對個人所得的分類較為簡單，稅率水平也相近，這有利于降低征稅成本。在香港，個人所得主要涉及到薪俸所得、從事經(jīng)營業(yè)務所得和物業(yè)租金所得三種。薪俸稅適用2%-17%的四級超額累進稅率，利得稅（個人部分）和物業(yè)稅適用的標準稅率分別為15%和16%。
而我國內(nèi)地對個人所得的劃分較為復雜，包括工資薪金所得、勞務報酬所得和財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等11類所得。而且稅率結(jié)構(gòu)復雜，每一類所得適用不盡相同的稅率，包括九級的超額累進稅率、四級的超額累進稅率、等價的三級超額累進稅率和比例稅率等，最高達45%。因而我們應合理簡化內(nèi)地個人所得的分類，可將個人所得劃分為勞動所得和資本所得兩大項，其中：把工資薪金、勞務報酬、稿酬、個體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營所得都歸為勞動所得；將財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、財產(chǎn)租賃所得和股息紅利等歸為資本所得，其適用的稅率不得低于勞動所得。
�。ǘ┍M快推行分類和綜合相結(jié)合的個人所得稅制
香港采用分類綜合所得稅制，有助于實現(xiàn)“公平原則”�！肮皆瓌t”要求具有相近收入的納稅人支付基本相同的稅款（即橫向公平）以及稅收負擔在不同收入的納稅人之間合理分配（即縱向公平）。香港采用的個人入息稅允許將總收入抵扣在港的各項虧損，促進了稅負的橫向和縱向公平。
目前我國內(nèi)地實行的仍然是單一的分類所得稅制，這種稅制模式可能導致收入來源多的個人反而少納稅，違背了“公平原則”。例如甲某和乙某當月的總收入均為6000元，其中：甲某的6000元收入為工資薪金；乙某2000元的工資薪金收入，1000元為設(shè)計費收入，1000元為咨詢費收入，1000元為講學收入，1000元為財產(chǎn)租賃收入。根據(jù)內(nèi)地現(xiàn)行的個人所得稅制，甲某應繳納的個人所得稅等于（6000-2000）×15%-125，即475元；乙某應繳納的個人所得稅等于(1000-800)×20%×4，即160元。甲某和乙某的稅前收入相同，但由于收入來源多，乙某承擔的稅負只是甲某的34%，這違背了稅負“公平原則”。
因此，國內(nèi)現(xiàn)行的個人所得稅制模式必須改革，要加快推行分類和綜合相結(jié)合的個人所得稅制。即納稅人的各項收入先按照所得的來源不同征收分類所得稅，然后再綜合納稅人全年的各項總所得，如達到一定征稅標準，再以統(tǒng)一的累進稅率計算征收綜合所得稅，最后納稅人實際需要繳納的個人所得稅稅額為按照分類所得稅和綜合所得稅分別計算的應納稅額中取較高值。這樣既可以保證個人所得稅的征收在整個納稅年度中的連續(xù)性，又有助于實現(xiàn)“稅負公平”。
分類和綜合相結(jié)合的個人所得稅制具體操作方式如下：
引入綜合所得稅制，將工資薪金和勞務報酬等都歸入勞動所得，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得和股息、利息所得等歸入資本所得，其中可規(guī)定全年勞動所得的統(tǒng)一扣除額為30000元，假設(shè)人均超額累進稅率表見表3：
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表3：人均超額累進稅率表（年綜合所得） |
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稅級 |
人均所得額 |
稅率 |
速算扣除數(shù) |
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1 |
0-30000元 |
10% |
0 |
|
2 |
超過30000元-90000元 |
20% |
3000 |
|
3 |
90000元以上 |
30% |
12000 |
注1：最高邊際稅率的確定考慮到不應過多地高于現(xiàn)行的股息所得（屬資本所得）稅率20%和公司所得稅率25%。2.為簡化稅制，稅級降為3級。
上例中，甲某和乙某按照綜合所得稅計算應納稅額為(6000×12-30000)×20%-3000=5400元，之前甲某和乙某按分類所得稅計算已繳納稅額分別為5700元和1920元。最后，根據(jù)取較高值納稅的原則，甲某和乙某最后實際全年應繳納額分別為5700元和5400元。由此例可見，綜合所得稅的引入的確促進了稅負的“橫向公平”。
�。ㄈ┨岣邆�人所得稅收政策的彈性
從2002年度以來，香港地區(qū)幾乎每年都會根據(jù)經(jīng)濟狀況的變化，特別是通貨膨脹的情況，對薪俸稅和個人入息稅的免稅額、可扣除額、稅階和稅率等進行調(diào)整。如2006年度撫養(yǎng)每名子女的免稅額為40000港幣，2007年度則調(diào)整為50000港幣。2007年度基本免稅額和已婚人士免稅額分別為100000和200000港幣，2008年度提高到108000和216000港幣。
而我國內(nèi)地自從1994年實施個人所得稅以來，只是分別在2006年和2008年初上調(diào)了工資薪金所得的免稅額，從最初的800元提高到1600元和2000元。國內(nèi)的個人所得稅制沒能根據(jù)外部經(jīng)濟環(huán)境的改變和納稅人家庭情況的變化適時調(diào)整。今后應適時考慮通貨膨脹的影響，調(diào)整個人所得稅中費用的扣除額。同時，個人所得稅中費用的扣除要改變現(xiàn)行的固定金額或固定比例扣除。 此種費用的扣除方法完全不考慮各個納稅人的實際家庭情況的差異。我們應借鑒香港經(jīng)驗允許抵扣納稅人家庭生計費用和進修、培訓等人力資本投入。其中，家庭生計費用根據(jù)納稅人的婚姻狀況、贍養(yǎng)和撫育人口的差異具體確定。
�。ㄋ模┙档蛡�人所得稅稅率，重點是降低勞動所得的稅率
從香港、內(nèi)地個人所得稅稅負比較中可以發(fā)現(xiàn)，內(nèi)地個人所得稅稅負呈增長態(tài)勢，而香港則逐年下降。香港地區(qū)與OECD成員國近二十年個人所得稅改革趨勢保持一致，即降低稅率、減輕稅負。目前內(nèi)地個人所得稅收入已成為第四大稅種。其中，來源于工資、薪金的稅收占41%，而作為個人所得稅繳納主要群體的上層階層繳納的個人所得稅只占個人所得稅收入總額的5%左右。我們應遵照國際經(jīng)驗，降低個人所得稅稅率，重點是降低勞動所得的稅率，特別要降低工資薪金所得的最高邊際稅率并減少稅率級次。因為目前內(nèi)地對工資所得最高累進稅率45%遠遠高于財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和股息所得適用的比例稅率20%，前者為勤勞所得，后者為資本所得，此種稅率體系違背了公平原則。
目前我國內(nèi)地降低稅率，減少個人所得稅稅負成為當務之急，其主要原因在于：（1）我們不應過分地夸大個人所得稅對收入分配的調(diào)節(jié)功能。對國民收入初次分配中的不合理問題，個人所得稅調(diào)節(jié)職能是難以單獨、有效發(fā)揮作用的。我們應完善財產(chǎn)稅體系，強調(diào)消費稅，以提高整個稅收體系對收入再分配的調(diào)節(jié)功能，縮小貧富差距。（2）減稅可以降低稅收對經(jīng)濟的扭曲，提高效率。降低稅率，特別是降低工資薪金所得的邊際稅率，提高了廣大居民（特別是中低收入者）的可支配收入，有利于刺激消費、拉動內(nèi)需，促使國民經(jīng)濟進入良性循環(huán)。
此外，我們還可借鑒香港的經(jīng)驗，嚴格規(guī)范個人收入的構(gòu)成，拓寬稅基；在夫妻雙方中若一人收入低于免稅額時，可以家庭為單位納稅。
結(jié)語
香港個人所得稅遵循了“簡稅制、低稅率、寬稅基”原則，且其稅收政策較具彈性，這正是內(nèi)地個人所得稅改革急需借鑒的。需要強調(diào)和注意的是，借鑒香港個人所得稅的稅制模式，結(jié)合內(nèi)地實際國情，本文提出在內(nèi)地推行分類和綜合相結(jié)合的個人所得稅制模式。其實際操作中與香港的差異在于：在香港，納稅人可以選擇按照分類所得稅還是作為綜合所得課稅；在內(nèi)地，我們要求納稅人以根據(jù)分類所得和綜合所得計算出應納稅額中的較高值作為實際應納稅款。也就是說，每項收入發(fā)生時先按月或按次，依據(jù)分類所得，繳納個人所得稅，這保證了個人所得稅稅收收入在整個年度中的連續(xù)性。年終時，再計算全年的總收入，依據(jù)綜合所得，計算應繳納的稅額。如果之前按分類所得已繳納的稅款大于按照綜合所得計算應納稅款，則無需補稅，反之則補足差額。
參考文獻
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關(guān)鍵字：金融,香港
